2014年12月31日，国家税务总局在其网站上公布了新的《个体工商户个人所得税计税办法》（国家税务总局令第35号，以下简称“新《计税办法》”））。新《计税办法》在很大程度上借鉴了企业所得税法有关收入确认和成本费用等税前扣除的规则。同时，为贯彻落实国务院行政审批制度改革要求，新《计税办法》全面清理取消了原办法设定的税收审批事项。这一方面有利于降低个体工商户和比照个体工商户征税的个人独资企业和合伙企业合伙人的个人所得税税负，另一方面也将为该类市场主体创造一个与法人企业公平竞争的所得税政策环境。
鉴于实行查账征收的律师事务所合伙人的生产经营所得要求比照个体工商户的计税办法计算征税，新的《计税办法》将对律所合伙人的个人所得税税负产生积极影响。本期资讯，明税将为读者解读新《计税办法》的主要修订内容及对律所合伙人个人所得税的影响。
1. 生产经营与家庭财产支出混同而无法分清时按40%的限额扣除
实践中，个体工商户，个人独资企业和合伙企业经常发生生产经营活动与投资者或合伙人的家庭财产、费用支出混用的情况。比如，律所的合伙人在开展律师业务的活动中，不可避免的经常使用个人名下的车辆。新的《计税办法》之前，各地对于与个人财产或支出混用而难以分清的支出是否可以扣除、如何扣除执行标准不一，一些地方不允许做任何扣除，一些地方则按核定的方式允许部分扣除。
新《计税办法》对个体工商户生产经营与家庭生活混用不能分清的费用，允许按照40%的比例视为与生产经营有关费用进行税前扣除。该规定或将有利于降低律所合伙人的个人所得税税负，即律所合伙人个人的部分财产费用支出与律所混同而无法分清时可按40%的限额扣除。
2. 为合伙人本人缴纳的补充养老和补充医疗保险以当地社会平均工资三倍为基数限额扣除
与企业所得税的相关规定一致，新《计税办法》允许个体工商户为投资者本人和雇员缴纳的补充保险和补充医疗保险在不超过计税基础5%的标准内据实扣除。但与企业所得税的规定不同的是，新《计税办法》对二者的计税基础的确定做出不同规定：计算个体工商户雇员的补充养老和补充医疗保险扣除限额的基数为雇员的工资总额；而根据新《计税办法》第二十二条第三款规定，“个体工商户业主本人缴纳的补充养老保险费、补充医疗保险费，以当地（地级市）上年度社会平均工资的3倍为计算基数，分别在不超过该计算基数5%标准内的部分据实扣除；超过部分，不得扣除”。
3. 为合伙人或者为雇员支付的商业保险费不允许税前扣除
新《计税办法》第二十三条规定，除有特别规定外，个体工商户为投资者或者雇员支付的商业保险费，不得扣除。但根据国家税务总局《关于单位为员工支付有关保险缴纳个人所得税问题的批复》（国税函[2005]318号）的规定，企业为员工支付各项免税之外的保险金，应在企业向保险公司缴付时并入员工当期的工资收入，按“工资、薪金所得”项目计征个人所得税。
上述规定可能会造成该项商业保险费用在雇员层面和投资者（或合伙人）层面的双重征税。因此，我们建议未来税务总局应从避免重复征税的角度，对上述政策做出调整。
4. 为合伙人缴纳的“三项经费”的扣除限额的计算以当地社平工资三倍为基数
“三项经费”指工会经费、职工福利费经费和职工教育经费。与补充养老保险和补充医疗保险扣除限额计算基数的规定类似，新《计税办法》对计算个体工商户为投资者和为雇员缴纳的三项经费的扣除限额的基数做出不同的规定。
根据新《计税办法》规定，个体工商户业主本人向当地工会组织缴纳的工会经费、实际发生的职工福利费支出、职工教育经费支出，以当地（地级市）上年度社会平均工资的3倍为计算基数，分别在2%、14%、2.5%的标准内据实扣除。
5. 开办费可选择一次扣除或在不短于3年内摊销
开办费，是指个体工商户自申请营业执照之日起至开始生产经营之日止所发生的符合规定的费用。开始生产经营之日为个体工商户取得第一笔销售（营业）收入的日期。
新《计税办法》有关开办费的税务处理的规定与其他所得税法一致。新开办的个体工商户或律师事务所可以选择在开始生产经营的当年一次性扣除开办费，也可自生产经营月份起在不短于3年期限内摊销扣除，但一经选定，不得改变。同时，个体工商户业主自申请营业执照之日起至开始生产经营之日止所发生的业务招待费，按照实际发生额的60%计入个体工商户的开办费。
新《计税办法》有关开办费的规定将有助于降低新开办的个体工商户或律师事务所前期的所得税负担。
本文作者：明税律师事务所 个人税务组，转载请标明出处。
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