并非都是利好，研发费用加计扣除新政解读

明税律师事务所 税收优惠部

2015年11月2日，财政部、国家税务总局、科技部联合发布《关于完善研究开发费用税前加计扣除政策的通知》（财税〔2015〕119号），该文件出台的本意旨在更好地鼓励企业开展研究开发活动（以下简称研发活动）和规范企业研究开发费用（以下简称研发费用）加计扣除优惠政策执行，并就此前加计扣除实务中出现的程序和实质认定问题进行明确和调整。

该文件明文废止了《国家税务总局关于印发〈企业研究开发费用税前扣除管理办法（试行）〉的通知》（国税发〔2008〕116号，116号文）和《财政部国家税务总局关于研究开发费用税前加计扣除有关政策问题的通知》（财税〔2013〕70号，70号文）。

本文拟从政策理解角度，对119号文所规定的利好、新增限制等进行初步的解读，以便相关企业充分把握加计扣除新政，降低涉税风险的同时能够更好的利用相关税收优惠。

新政五大利好 

1、放宽享受加计扣除政策的研发活动和行业限制

（1）推行活动和行业负面清单

119号文采用负面清单的方式，明确不适用研发费用加计扣除的活动和行业。除负面清单列举的活动和行业外，企业发生的研发支出均可享受加计扣除优惠。

（2）创意设计活动相关费用比照适用可加计扣除

企业为获得创新性、创意性、突破性的产品进行创意设计活动而发生的相关费用，可按照本通知规定进行税前加计扣除。

创意设计活动是指多媒体软件、动漫游戏软件开发，数字动漫、游戏设计制作；房屋建筑工程设计（绿色建筑评价标准为三星）、风景园林工程专项设计；工业设计、多媒体设计、动漫及衍生产品设计、模型设计等。

2、扩大可加计扣除的研发费用归集范围

在116号文和70号文的基础上，119号文就可加计扣除的研发费用范围再次增加多项内容，总体上在与高新技术企业的研发费用趋同。

3、放宽加计扣除时间限制

企业符合本通知规定的研发费用加计扣除条件而在2016年1月1日以后未及时享受该项税收优惠的，可以追溯享受并履行备案手续，追溯期限最长为3年。

4、明确会计核算和费用管理的具体要求

116号文曾提出了专项管理的要求，对于这一要求，实践中各地的税务机关掌握的尺度并不一致。而按照119号文的规定，企业应按照国家财务会计制度要求，对研发支出进行会计处理；同时，对享受加计扣除的研发费用按研发项目设置辅助账，准确归集核算当年可加计扣除的各项研发费用实际发生额。

5、后置项目鉴定要求

此前在多地的实务中，税务机关一般会要求企业在科技主管部门自行进行研发项目鉴定。而119号文则在政策上减弱了这一要求。根据119号文规定，研发项目鉴定的申请由税务机关提出，即税务机关对企业享受加计扣除优惠的研发项目有异议的，可以转请地市级（含）以上科技行政主管部门出具鉴定意见，科技部门应及时回复意见。

此外，119号文还明确如企业承担省部级（含）以上科研项目的，以及以前年度已鉴定的跨年度研发项目，不再需要鉴定。

新增三类限制

1、研发费用比例限制

ü  119号文明确规定，研发费用中的其他费用占可加计扣除的费用总额比例不超过10%；

ü  委托外部研发费用，需按照费用实际发生额的80%计入委托方研发费用并计算加计扣除。

2、委托研发事项限制

ü  关联交易中的委托研发加计扣除限制。与非关联方交易不同，如果委托方与受托方存在关联关系的，受托方应向委托方提供研发项目费用支出明细情况，委托方据此进行加计扣除，而非根据实际费用的80%进行加计扣除；

ü  委托境外研发不得加计扣除。企业委托境外机构或个人进行研发活动所发生的费用，不得加计扣除。

3、税务后续管理要求提高

文件规定，税务部门应加强研发费用加计扣除优惠政策的后续管理，定期开展核查，并对年度核查面提出了具体的比例要求，即不得低于20%。从当前的实务来看，如这一比例完全落实，则会在实质上对企业的研发费用加计扣除管理提出更高的要求。

明税评析：

本次119号文的出台，是对《中共中央、国务院关于深化体制机制改革加快实施创新驱动发展战略的若干意见》的积极响应。从116号文到70号文的补充，再到119号文的更新，中国研发费用加计扣除管理制度正在日趋完善。从该文件的部分规定内容（如可归集的费用扣除范围等）来看，可加计扣除的研发费用内容和管理规则正在向高新技术企业研发费用趋于一致，上述两者的日趋统一对减轻纳税人的负担有着重大意义。

同时需要强调的是，和此前的许多涉税文件类似，虽然119号文澄清或明确了此前加计扣除实践中的一些问题，但依然未能解决诸如研发费用实质上的多口径要求、研发费用的细化内容未完全明确等问题，也未对企业的研发费用管理给出建设性的管理意见。

总的看来，我们认为，新的文件在放宽政策适用口径的同时，对于税收优惠的监管提出了更为严格的实质要求和标准。相关的纳税人特别是高科技企业，应当对于该文件的执行持审慎态度。